7 La base fiscale d’un actif représente le montant qui sera fiscalement déductible de tout avantage économique imposable qui ira à l’entité lorsqu’elle recouvrera la valeur comptable de cet actif. Si ces avantages économiques ne sont pas imposables, la base fiscale de l’actif est égale à sa valeur comptable.

8 La base fiscale d’un passif représente sa valeur comptable, moins tout montant qui sera fiscalement déductible au titre de ce passif au cours des périodes futures. Dans le cas de produits perçus d’avance, la base fiscale du passif qui en résulte est la valeur comptable moins tout élément de produits qui ne sera pas imposable au cours des périodes futures.

9 Certains éléments ont une base fiscale mais ne sont pas comptabilisés en tant qu’actifs ou en tant que passifs dans l’état de situation financière. Par exemple, les frais de recherche sont comptabilisés en charges pour la détermination du bénéfice comptable de la période de leur survenance, mais leur déduction du bénéfice imposable (perte fiscale) peut ne pas être permise avant une période ultérieure. La différence entre la base fiscale des frais de recherche, qui est le montant admis en déduction par les administrations fiscales au titre des périodes futures, et la valeur comptable nulle est une différence temporelle déductible dont résulte un actif d’impôt différé.

10 Lorsque la base fiscale d’un actif ou d’un passif ne peut être déterminée facilement, il peut être utile de revenir au principe fondamental sur lequel repose la présente norme : une entité doit (sauf quelques exceptions) comptabiliser un passif (actif) d’impôt différé chaque fois que le recouvrement ou le règlement de la valeur comptable d’un actif ou d’un passif augmentera (ou diminuera) les paiements futurs d’impôt par rapport à ce qu’ils auraient été si un tel recouvrement (règlement) n’avait pas eu de conséquence fiscale. L’exemple C qui fait suite au paragraphe 51A illustre les circonstances dans lesquelles se référer à ce principe fondamental peut être utile, par exemple lorsque la base fiscale d’un actif ou d’un passif dépend du mode attendu de recouvrement ou de règlement.

11 Dans les états financiers consolidés, les différences temporelles sont déterminées par comparaison entre les valeurs comptables des actifs et des passifs dans les états financiers consolidés et la base fiscale qui leur est attachée. Pour les juridictions où une déclaration fiscale consolidée est établie, la base fiscale est déterminée à partir de cette déclaration fiscale. Dans les autres juridictions, la base fiscale est déterminée à partir des déclarations fiscales individuelles de chaque entité comprise dans le périmètre de consolidation.

15 Un passif d’impôt différé doit être comptabilisé pour toutes les différences temporelles imposables, sauf dans la mesure où le passif d’impôt différé est généré par :

a) la comptabilisation initiale du goodwill ; ou

b) la comptabilisation initiale d’un actif ou d’un passif dans une transaction qui :

16 Le fait que sa valeur comptable sera recouvrée sous la forme d’avantages économiques futurs pour l’entité au cours de périodes futures est inhérent à la comptabilisation d’un actif. Lorsque la valeur comptable d’un actif est supérieure à sa base fiscale, le montant des avantages économiques futurs sera supérieur au montant déductible autorisé fiscalement. La différence est une différence temporelle taxable, et l’obligation de payer les impôts sur le résultat qui en résultent au cours des périodes futures est un passif d’impôt différé. Lorsque l’entité recouvre la valeur comptable de l’actif, la différence temporelle taxable s’inverse et l’entité a un bénéfice imposable. Ceci rend probable la sortie de l’entité d’avantages économiques sous la forme de paiements d’impôt. Par conséquent, la présente norme impose la comptabilisation de tous les passifs d’impôt différé, sauf dans certains cas décrits aux paragraphes 15 et 39.

17 Certaines différences temporelles se produisent lorsque le produit (ou la charge) est compris dans le bénéfice comptable d’une période mais est compris dans le bénéfice imposable d’une autre période. De telles différences temporelles sont souvent appelées différences temporaires. Des exemples de différences temporelles de cette nature, qui sont des différences temporelles taxables et génèrent par conséquent des passifs d’impôt différé, sont les suivants :

a) les produits d’intérêts sont inclus dans le bénéfice comptable au fur et à mesure qu’ils sont courus mais peuvent, dans certaines juridictions, n’être inclus dans le bénéfice imposable que lorsqu’ils sont reçus en trésorerie. La base fiscale de toute créance comptabilisée dans l’état de situation financière du fait de tels produits est nulle parce que ces produits n’affectent pas le bénéfice imposable tant qu’ils ne sont pas encaissés ;

b) l’amortissement pris en compte dans la détermination du bénéfice imposable (perte fiscale) peut différer de celui pris en compte dans le calcul du bénéfice comptable. La différence temporelle est la différence entre la valeur comptable de l’actif et sa base fiscale, qui est le coût initial de l’actif moins toutes les déductions effectuées au titre de l’actif et autorisées par les administrations fiscales dans le cadre de la détermination du bénéfice imposable de la période et des périodes antérieures. Cette différence temporelle taxable donne lieu à un passif d’impôt différé lorsque l’amortissement fiscal est accéléré (si l’amortissement fiscal est moins rapide que l’amortissement comptable, une différence temporelle déductible apparaît, générant un actif d’impôt différé) ; et

c) les frais de développement peuvent être inscrits à l’actif et amortis sur des périodes futures pour la détermination du bénéfice comptable mais déduits du bénéfice imposable de la période au cours de laquelle ils sont encourus. De tels frais de développement ont une base fiscale nulle car ils ont été déjà déduits du bénéfice imposable. La différence temporelle est la différence entre la valeur comptable des frais de développement et leur base fiscale de zéro.

18 Des différences temporelles sont générées également lorsque :

a) les actifs identifiables acquis et les passifs repris dans un regroupement d’entreprises sont comptabilisés à leurs justes valeurs respectives selon IFRS 3 Regroupements d’entreprises, mais aucun ajustement équivalent n’est effectué à des fins fiscales (voir le paragraphe 19) ;

b) des actifs sont réévalués sans qu’un ajustement équivalent soit effectué à des fins fiscales (voir paragraphe 20) ;

c) du goodwill est généré lors d’un regroupement d’entreprises (voir paragraphe 21) ;

d) la base fiscale d’un actif ou d’un passif lors de sa comptabilisation initiale diffère de sa valeur comptable initiale, par exemple lorsque l’entité bénéficie de subventions publiques non imposables liées à des actifs (voir paragraphes 22 et 33) ; ou

e) la valeur comptable des participations dans des filiales, entreprises associées, partenariats et investissements dans des succursales, devient différente de la base fiscale de la participation ou de l’investissement (voir paragraphes 38 à 45).

24 Un actif d’impôt différé doit être comptabilisé pour toutes les différences temporelles déductibles dans la mesure où il est probable qu’un bénéfice imposable, sur lequel ces différences temporelles déductibles pourront être imputées, sera disponible, à moins que l’actif d’impôt différé ne soit généré par la comptabilisation initiale d’un actif ou d’un passif dans une transaction qui :

a) n’est pas un regroupement d’entreprises ;

b) au moment de la transaction, n’affecte ni le bénéfice comptable, ni le bénéfice imposable (perte fiscale) ; et

c) ne donne pas lieu, au moment de la transaction, à une différence temporelle imposable et à une différence temporelle déductible d’un montant égal.

Toutefois, pour les différences temporelles déductibles liées à des participations dans des filiales, entreprises associées et partenariats, et investissements dans des succursales, un actif d’impôt différé doit être comptabilisé selon le paragraphe 44.

25 Le fait que sa valeur comptable sera réglée au cours de périodes futures par une sortie de l’entité de ressources représentatives d’avantages économiques est inhérent à la comptabilisation d’un passif. Lorsque ces ressources sortent de l’entité, leur montant, partiellement ou en totalité, peut être déductible lors de la détermination du bénéfice imposable d’une période ultérieure à celle au cours duquel le passif est comptabilisé. Il en résulte alors une différence temporelle entre la valeur comptable du passif et sa base fiscale. En conséquence, un actif d’impôt différé est généré au titre des impôts sur le résultat qui seront recouvrables au cours de périodes futures lorsque cette partie de passif sera admise en déduction du bénéfice imposable. De la même façon, si la valeur comptable d’un actif est inférieure à sa base fiscale, la différence donne lieu à un actif d’impôt différé qui sera recouvrable sur les périodes futures au titre des impôts sur le résultat.

26 Des exemples de différences temporelles déductibles qui génèrent des actifs d’impôt différé sont présentés ci-après :

a) les coûts relatifs aux prestations de retraite peuvent être déduits du bénéfice comptable des années de service de l’employé mais déduits du bénéfice imposable soit lorsque l’entité verse ses cotisations à un fonds, soit lorsqu’elle paye les retraites. La différence entre la valeur comptable du passif et sa base fiscale, qui est généralement nulle, est une différence temporelle. Cette différence temporelle déductible donne lieu à un actif d’impôt différé lorsque l’entité en retire des avantages économiques par le biais d’une réduction de son bénéfice imposable lors du versement des cotisations ou du paiement des retraites ;

b) les frais de recherche sont comptabilisés en charges dans le bénéfice comptable de la période au cours de laquelle ils sont encourus, mais peuvent ne pas être fiscalement déductibles avant un certain temps. La différence entre la base fiscale des frais de recherche, qui est le montant dont la déduction sera autorisée par l’administration fiscale au cours de périodes futures, et sa valeur comptable de zéro est une différence temporelle déductible qui donne lieu à un actif d’impôt différé ;

c) sauf quelques exceptions limitées, une entité comptabilise les actifs identifiables acquis et les passifs repris lors d’un regroupement d’entreprises à leur juste valeur à la date d’acquisition. Lorsqu’un passif repris est comptabilisé à la date d’acquisition, mais que les coûts liés ne sont déduits dans la détermination des bénéfices imposables qu’au cours d’une période ultérieure, une différence temporelle déductible apparaît, donnant lieu à un actif d’impôt différé. De même, un actif d’impôt différé est généré lorsque la juste valeur d’un actif identifiable acquis est inférieure à sa base fiscale. Dans les deux cas, l’actif d’impôt différé qui en résulte affecte le goodwill (voir le paragraphe 66) ; et

d) certains actifs peuvent être comptabilisés à leur juste valeur, ou peuvent être réévalués, sans que leur base fiscale soit ajustée en conséquence (voir paragraphe 20). Une différence temporelle déductible se produit si la base fiscale de l’actif est supérieure à sa valeur comptable.

27 Le renversement des différences temporelles déductibles conduit à réduire les bénéfices imposables des périodes futures. Néanmoins, des avantages économiques prenant la forme de réduction de paiement d’impôt ne bénéficieront à l’entité que si elle dégage des bénéfices imposables suffisants pour compenser ces déductions. Par conséquent, une entité ne comptabilise des actifs d’impôts différés que s’il est probable qu’elle disposera de bénéfices imposables sur lesquels les différences temporelles déductibles pourront être imputées.

27A Lorsqu'elle apprécie la disponibilité de bénéfices imposables auxquels elle pourrait imputer une différence temporaire déductible, l'entité examine si la législation fiscale limite les sources du bénéfice imposable auquel l'entité peut imputer une déduction lors de la résorption de la différence temporaire déductible. Si la législation fiscale n'impose pas de limite à cet égard, l'entité évalue la différence temporaire déductible collectivement avec toutes ses autres différences temporaires déductibles. Si en revanche la législation fiscale limite l'utilisation des pertes de telle sorte qu'elles ne peuvent être imputées qu'à un type spécifié de résultat, la différence temporaire déductible n'est collectivement évaluée qu'avec les autres différences temporaires déductibles du type approprié.

28 Il est probable que l’entité disposera d’un bénéfice imposable sur lequel elle pourra imputer une différence temporelle déductible lorsqu’il y a suffisamment de différences temporelles imposables, relevant de la même autorité fiscale et relatives à la même entité imposable, et dont on s’attend à ce qu’elles s’inversent :

a) au cours de la période pendant laquelle on s’attend à ce que les différences temporelles déductibles s’inversent ; ou

b) au cours des périodes sur lesquels la perte fiscale résultant de l’actif d’impôt différé pourra être reportée en arrière ou en avant.

Dans ces cas, l’actif d’impôt différé est comptabilisé dans la période au cours de laquelle les différences temporelles déductibles se produisent.

29 Lorsque les différences temporaires imposables relevant de la même administration fiscale et relatives à la même entité imposable sont insuffisantes, l'actif d'impôt différé est comptabilisé pour autant :

a) qu'il est probable que l'entité dégagera un bénéfice imposable suffisant, relevant de la même administration fiscale et pour la même entité imposable, dans la période au cours de laquelle les différences temporaires déductibles se résorberont (ou lors des périodes sur lesquelles la perte fiscale résultant de l'actif d'impôt différé pourra être reportée en arrière ou en avant). Pour apprécier si elle dégagera des bénéfices imposables suffisants au cours des périodes futures, l'entité :

b) que l'entité a des opportunités de planification fiscale grâce auxquelles elle générera un bénéfice imposable au cours des périodes appropriées.

29A L'estimation du bénéfice imposable futur probable peut tenir compte du recouvrement d'actifs de l'entité pour une somme supérieure à leur valeur comptable si des éléments probants suffisants indiquent que la chose est probable. Par exemple, lorsqu'un actif est évalué à la juste valeur, l'entité doit se demander si elle dispose d'éléments probants suffisants pour conclure qu'elle recouvrera plus que la valeur comptable de l'actif. Ce peut être le cas, par exemple, lorsque l'entité s'attend à conserver un instrument d'emprunt à taux fixe pour percevoir les flux de trésorerie contractuels.

30 Des opportunités liées à la gestion fiscale sont des actions que l’entité entreprend pour créer ou augmenter un bénéfice imposable au cours d’une période donnée, avant la date d’expiration du droit à utiliser la perte fiscale ou le crédit d’impôt. Ainsi, il est possible, dans certaines juridictions, de générer ou accroître le bénéfice imposable :

a) en choisissant de rendre imposables les produits d’intérêts selon qu’ils sont encaissés ou qu’ils sont dus ;

b) en différant la demande de certaines déductions à opérer sur le bénéfice imposable ;

c) en vendant et éventuellement reprenant à bail les actifs qui se sont appréciés mais dont la base fiscale n’a pas été ajustée pour refléter cette appréciation ; et

d) en vendant un actif générant un produit non imposable (par exemple, dans certaines juridictions, une obligation d’État) pour acheter un autre actif générant un résultat fiscal.

Lorsque des opportunités liées à la gestion fiscale transfèrent des bénéfices imposables d’une période ultérieure plus lointaine à une période plus proche, l’utilisation du report en avant d’une perte fiscale ou d’un crédit d’impôt suppose toujours l’existence d’un bénéfice imposable futur provenant de sources autres que des différences temporelles créées dans le futur.

31 Lorsqu’une entité a un historique de pertes récentes, elle se réfère aux commentaires des paragraphes 35 et 36.

32 [Supprimé]

34 Un actif d’impôt différé doit être comptabilisé pour le report en avant de pertes fiscales et de crédits d’impôt non utilisés, dans la mesure où il est probable que l’on disposera de bénéfices imposables futurs sur lesquels ces pertes fiscales et crédits d’impôt non utilisés pourront être imputés.

35 Les critères de comptabilisation des actifs d’impôt différé résultant du report en avant de pertes fiscales et de crédits d’impôt non utilisés sont les mêmes que ceux retenus pour la comptabilisation des actifs d’impôt différé résultant de différences temporelles déductibles. Toutefois, l’existence de pertes fiscales non utilisées constitue une indication forte que des bénéfices imposables futurs risquent de ne pas être disponibles. Par conséquent, lorsqu’une entité a un historique de pertes récentes, elle ne comptabilise un actif d’impôt différé au titre de ces pertes fiscales ou crédits d’impôt non utilisés que dans la mesure où elle dispose de différences temporelles imposables suffisantes ou d’autres indications convaincantes montrant qu’elle disposera de bénéfices imposables suffisants sur lesquels pourront être imputés les pertes fiscales et crédits d’impôt non utilisés. Lorsque tel est le cas, le paragraphe 82 impose d’indiquer le montant de l’actif d’impôt différé et la nature des éléments probants justifiant sa comptabilisation.

36 Une entité considère les critères suivants pour évaluer la probabilité avec laquelle elle dégagera un bénéfice imposable sur lequel imputer les pertes fiscales ou les crédits d’impôt non utilisés :

a) l’entité dispose de différences temporelles taxables suffisantes auprès de la même autorité fiscale et la même entité imposable, qui engendreront des montants imposables sur lesquels les pertes fiscales et crédits d’impôt non utilisés pourront être imputés avant qu’ils n’expirent ;

b) il est probable que l’entité dégagera des bénéfices imposables avant que les pertes fiscales ou les crédits d’impôt non utilisés n’expirent ;

c) les pertes fiscales non utilisées résultent de causes identifiables qui ne se reproduiront vraisemblablement pas ; et

d) il existe des opportunités liées à la gestion fiscale de l’entité (voir paragraphe 30) qui généreront un bénéfice imposable pendant la période au cours de laquelle les pertes fiscales ou les crédits d’impôt non utilisés pourront être imputés.

Dans la mesure où il n’est pas probable que l’entité disposera d’un bénéfice imposable sur lequel elle pourra imputer les pertes fiscales ou les crédits d’impôt non utilisés, l’actif d’impôt différé n’est pas comptabilisé.

37 À la fin de chaque période de reporting, une entité réestime les actifs d’impôt différé non comptabilisés. Une entité comptabilise un actif d’impôt différé qui ne l’avait pas été jusque-là dans la mesure où il est devenu probable qu’un bénéfice imposable futur permettra de recouvrer l’actif d’impôt différé. Par exemple, une amélioration de l’environnement commercial peut accroître la probabilité que l’entreprise pourra dégager un bénéfice imposable futur suffisant pour que l’actif d’impôt différé réponde aux critères de comptabilisation énoncés au paragraphe 24 ou 34. Un autre exemple est le cas où une entreprise réestime des actifs d’impôt différé à la date d’un regroupement d’entreprises ou ultérieurement (voir paragraphes 67 et 68).

38 Des différences temporelles apparaissent lorsque la valeur comptable de participations dans des filiales, entreprises associées et partenariats et des investissements dans des succursales (c’est-à-dire la part détenue par une société mère ou l’investisseur dans l’actif net d’une filiale, entreprise associée, partenariat ou succursale, y compris la valeur comptable du goodwill) devient différente de la base fiscale (qui est souvent son coût) de la participation ou de l’investissement. De telles différences peuvent survenir dans un certain nombre de circonstances différentes telles que :

a) l’existence de bénéfices non distribués par les filiales, succursales, entreprises associées et partenariats ;

b) des variations de cours de change lorsque la société mère et sa filiale sont implantées dans des pays différents ; et

c) une réduction de la valeur comptable d’une participation dans une entreprise associée à sa valeur recouvrable.

Dans des états financiers consolidés, la différence temporelle peut être différente de la différence temporelle associée à cette participation dans les états financiers individuels de la société mère si la société mère comptabilise la participation dans ses états financiers individuels au coût ou à des montants réévalués.

39 Une entité doit comptabiliser un passif d’impôt différé pour toutes les différences temporelles imposables liées à des participations dans des filiales et entreprises associées, à des investissements dans des succursales et à des intérêts dans des partenariats, sauf dans la mesure où les deux conditions suivantes sont satisfaites :

a) la société-mère, l’investisseur, le coentrepreneur ou le coparticipant est capable de contrôler la date à laquelle la différence temporelle s’inversera ; et

b) il est probable que la différence temporelle ne s’inversera pas dans un avenir prévisible.

40 Comme la mère contrôle la politique de sa filiale en matière de dividendes, elle est en mesure de contrôler l’échéance de renversement des différences temporelles liées à cette participation (non seulement celles générées par les bénéfices non distribués, mais aussi celles générées par les différences de conversion). De plus, il serait souvent impossible de déterminer le montant des impôts sur le résultat qui seraient à payer lorsque la différence temporelle s’inversera. Donc, lorsque la mère a décidé de ne pas distribuer ces bénéfices dans un avenir prévisible, la mère ne comptabilise pas de passif d’impôt différé. Le même raisonnement s’applique aux investissements dans des succursales.

41 Les actifs et passifs non monétaires d’une entité sont évalués dans la monnaie fonctionnelle de celle-ci (voir IAS 21 Effets des variations des cours des monnaies étrangères). Si le bénéfice imposable ou la perte fiscale de l’entité (et donc la base fiscale de ses actifs et passifs non monétaires) est déterminé(e) dans une autre monnaie, les variations des cours de change génèrent des différences temporelles qui entraînent la comptabilisation d’un passif d’impôt différé ou (sous réserve du paragraphe 24) d’un actif d’impôt différé. L’impôt différé qui en résulte est passé en charges ou en produits dans le résultat (voir paragraphe 58).

42 Un investisseur dans une entreprise associée ne contrôle pas celle-ci et n’est donc normalement pas dans une position qui lui permet de déterminer sa politique en matière de dividendes. C’est pourquoi, en l’absence d’un accord prévoyant que les bénéfices de l’entreprise associée ne seront pas distribués dans un futur prévisible, l’investisseur comptabilise un passif d’impôt différé généré par les différences temporelles imposables liées à sa participation dans l’entreprise associée. Dans certains cas, un investisseur peut ne pas être en mesure de déterminer le montant de l’impôt qui devra être payé s’il recouvre le coût de son investissement dans une entreprise associée, mais il peut déterminer s’il sera égal ou supérieur à un montant plancher. Dans ce cas, le passif d’impôt différé est évalué à ce montant.

43 L’accord entre les parties à un partenariat régit normalement la distribution des bénéfices et précise si les décisions sur ce sujet requièrent le consentement de toutes les parties ou d’un groupe d’entre elles. Lorsque le coentrepreneur ou le coparticipant peut contrôler le moment de la distribution de sa quote-part des bénéfices du partenariat et qu’il est probable que sa quote-part des bénéfices ne sera pas distribuée dans un avenir prévisible, il n’y a pas lieu de comptabiliser un passif d’impôt différé.

44 Une entité doit comptabiliser un actif d’impôt différé pour toutes les différences temporelles déductibles générées par des participations dans des filiales, entreprises associées, partenariats et investissements dans des succursales seulement dans la mesure où il est probable que :

a) la différence temporelle s’inversera dans un avenir prévisible ; et

b) il existera un bénéfice imposable sur lequel pourra être imputée la différence temporelle.

45 Pour déterminer si un actif d’impôt différé est comptabilisé au titre des différences temporelles déductibles résultant de sa participation dans des filiales, entreprises associées et partenariats et de ses investissements dans des succursales, une entité prend en considération les commentaires énoncés aux paragraphes 28 à 31.

58 L’impôt exigible et l’impôt différé doivent être comptabilisés en produits ou en charges et compris dans le résultat de la période sauf dans la mesure où l’impôt est généré :

a) soit par une transaction ou un événement comptabilisé hors résultat, soit en autres éléments du résultat global soit directement en capitaux propres, dans la même période ou une période différente, (voir paragraphes 61A à 65) ; et

b) par un regroupement d’entreprises (autre que l’acquisition, par une entité d’investissement, au sens d’IFRS 10 États financiers consolidés , d’une filiale qui doit être évaluée à la juste valeur par le biais du résultat net) (voir paragraphes 66 à 68).

59 La plupart des passifs et actifs d’impôt différé sont générés lorsque le produit ou la charge est pris en compte dans le bénéfice comptable d’une période mais est pris en compte dans le bénéfice imposable (perte fiscale) d’une autre période. L’impôt différé qui en résulte est comptabilisé en résultat. C'est le cas dans les exemples suivants :

a) les produits d'intérêts, de redevances, de dividendes sont perçus à terme échu et sont pris en compte dans le bénéfice comptable selon IFRS 15 Produits des activités ordinaires tirés de contrats conclus avec des clients, IAS 39 Instruments financiers : comptabilisation et évaluation ou IFRS 9 Instruments financiers, selon le cas, mais ils sont pris en compte dans le bénéfice imposable (perte fiscale) en fonction des encaissements ; et

b) des coûts d’immobilisations incorporelles ont été inscrits à l’actif selon IAS 38 et sont amortis en résultat, mais ils ont été déduits fiscalement lorsqu’ils ont été encourus.

60 La valeur comptable des actifs et passifs d’impôt différé peut varier même s’il n’y a pas de changement dans le montant des différences temporelles correspondantes. Ceci peut se produire, par exemple, lors :

a) d’un changement dans le taux de l’impôt ou dans la réglementation fiscale ;

b) d’une nouvelle appréciation de la recouvrabilité d’actifs d’impôt différé ; ou

c) d’un changement dans la manière attendue de recouvrer un actif.

L’impôt différé qui en résulte est comptabilisé en résultat, sauf dans la mesure où il se rapporte à des éléments précédemment comptabilisés hors résultat (voir paragraphe 63).

61 [Supprimé]

61A L’impôt exigible et différé doit être comptabilisé hors résultat si l’impôt concerne des éléments qui ont été comptabilisés hors résultat au cours de la même période ou d’une période différente. En conséquence, l’impôt exigible et l’impôt différé qui concerne des éléments qui, au cours de la même période ou d’une période différente, sont comptabilisés :

a) en autres éléments du résultat global, sera comptabilisé en autres éléments du résultat global (voir paragraphe 62).

b) directement en capitaux propres, sera comptabilisé directement en capitaux propres (voir paragraphe 62A).

62 Les normes internationales d’information financière imposent ou permettent de comptabiliser certains éléments en autres éléments du résultat global. On peut citer à titre d’exemple :

a) un changement de leur valeur comptable généré par la réévaluation d’immobilisations corporelles (voir IAS 16) ; et

b) [supprimé] ;

c) les écarts de change résultant de la conversion des états financiers d’une activité à l’étranger (voir IAS 21) ;

d) [supprimé].

62A Les normes internationales d’information financière imposent ou permettent de comptabiliser certains éléments directement au crédit ou au débit des capitaux propres. On peut citer à titre d’exemple :

a) un ajustement du solde d’ouverture des résultats non distribués résultant soit d’un changement de méthodes comptables appliqué de façon rétrospective, soit de la correction d’une erreur (voir IAS 8 Méthodes comptables, changements d’estimations comptables et erreurs) ; et

b) les montants générés par la comptabilisation initiale de la composante capitaux propres d’un instrument financier composé (voir paragraphe 23).

63 Dans certaines circonstances exceptionnelles, il peut être difficile de déterminer le montant de l’impôt exigible et différé qui est relatif aux éléments comptabilisés hors résultat (soit en autres éléments du résultat global, soit directement dans les capitaux propres). Ceci peut être le cas par exemple lorsque :

a) les taux d’impôt sur le résultat sont progressifs et qu’il est impossible de déterminer à quel taux une composante spécifique du bénéfice imposable (perte fiscale) a été imposée ;

b) un changement dans le taux d’impôt ou d’une autre règle fiscale affecte un actif ou un passif d’impôt différé relatif (en totalité ou partiellement) à un élément qui a été précédemment comptabilisé hors résultat ; ou

c) une entité détermine qu’un actif d’impôt différé doit être comptabilisé, ou ne doit plus l’être en totalité, et que l’actif d’impôt différé est relatif (en totalité ou partiellement) à un élément précédemment comptabilisé hors résultat.

Dans de tels cas, l’impôt exigible et l’impôt différé relatif aux éléments comptabilisés hors résultat [sont] établi[s] sur la base d’une affectation proportionnelle raisonnable de l’impôt exigible et différé de l’entité dans la juridiction fiscale concernée ou d’une autre méthode qui aboutit à une affectation plus appropriée en la circonstance.

64 IAS 16 ne précise pas si une entité doit transférer, chaque année, de l’écart de réévaluation aux résultats non distribués, un montant égal à la différence entre l’amortissement de l’actif réévalué et l’amortissement fondé sur le coût de cet actif. Si une entité pratique un tel transfert, le montant transféré doit être net de tout impôt différé correspondant. Des considérations similaires s’appliquent aux transferts pratiqués à l’occasion de la sortie d’une immobilisation corporelle.

65 Lorsqu’un actif est réévalué fiscalement et que cette réévaluation est relative à une réévaluation comptable d’une période antérieure ou que l’on s’attend à comptabiliser lors d’une période ultérieure, les effets fiscaux résultant à la fois de la réévaluation de l’actif et de l’ajustement de la base fiscale sont comptabilisés en autres éléments du résultat global des périodes au cours desquelles ils surviennent. Toutefois, si la réévaluation à des fins fiscales n’est pas relative à une réévaluation comptable d’une période précédente ou qu’il est prévu de réaliser au cours d’une période ultérieure, les effets comptables de l’ajustement de la base fiscale sont comptabilisés en résultat.

65A Lorsqu’une entité paye ses actionnaires, il est possible qu’elle doive payer une partie des dividendes aux administrations fiscales pour le compte des actionnaires. Dans beaucoup de juridictions, ce montant est qualifié de retenue à la source. Un tel montant payé ou à payer aux administrations fiscales est imputé dans les capitaux propres en tant que faisant partie des dividendes.

66 Comme expliqué aux paragraphes 19 et 26c), des différences temporelles peuvent être générées lors d’un regroupement d’entreprises. Selon IFRS 3, une entité comptabilise des actifs d’impôt différé (dans la mesure où ils satisfont aux critères de comptabilisation du paragraphe 24) ou des passifs d’impôt différé correspondants en tant qu’actifs et passifs identifiables à la date d’acquisition. En conséquence, ces actifs et passifs d’impôt différé affectent le montant du goodwill ou du profit résultant d’une acquisition à des conditions avantageuses comptabilisés par l’entité. Toutefois, selon le paragraphe 15a), une entité ne comptabilise pas les passifs d’impôt différé générés par la comptabilisation initiale du goodwill.

67 À la suite d’un regroupement d’entreprises, la probabilité pour l’acquéreur de réaliser un actif d’impôt différé antérieur à l’acquisition pourrait changer. Un acquéreur peut considérer comme probable qu’il récupérera son propre actif d’impôt différé qui n’était pas comptabilisé avant le regroupement d’entreprises. Par exemple, l’acquéreur peut être en mesure d’utiliser l’avantage que représentent ses pertes fiscales non utilisées en imputant sur elles des bénéfices imposables futurs de l’entreprise acquise. À l’inverse, à la suite de un regroupement d’entreprises, il pourrait s’avérer qu’il n’est plus probable qu’un bénéfice imposable futur permette de recouvrer l’actif d’impôt différé. Dans de tels cas, l’acquéreur comptabilise un changement de l’actif d’impôt différé au cours de la période du regroupement d’entreprises, mais ne l’inclut pas dans la comptabilisation du regroupement d’entreprises. Dès lors, l’acquéreur ne le prend pas en compte pour évaluer le goodwill ou le profit résultant d’une acquisition à des conditions avantageuses.

68 L’avantage potentiel des reports de perte fiscale de l’entreprise acquise ou d’autres actifs d’impôt différé pourraient ne pas satisfaire aux critères de comptabilisation lors de la comptabilisation initiale d’un regroupement d’entreprises, mais pourraient être réalisés par la suite.

Une entité doit comptabiliser les avantages d’impôt différés qu’elle réalise après le regroupement d’entreprises, comme suit :

a) les avantages d’impôt différé comptabilisés au cours de la période d’évaluation qui résultent de nouvelles informations relatives à des faits et des circonstances qui existaient à la date d’acquisition doivent être utilisés pour réduire la valeur comptable de l’éventuel goodwill lié à cette acquisition. Si la valeur comptable de ce goodwill est nulle, tout avantage d’impôt différé résiduel doit être comptabilisé en résultat ;

b) tous les autres avantages d’impôt différé acquis et réalisés doivent être comptabilisés en résultat (ou bien, si la présente norme l’impose, en dehors du résultat).

68A Dans certaines juridictions fiscales, les entités bénéficient d’une déduction fiscale (c’est-à-dire un montant qui est déductible lors de l’établissement du bénéfice imposable) liée à une rémunération payée en actions, en options sur action ou en autres instruments de capitaux propres de l’entité. Le montant de cette déduction fiscale peut différer de la charge salariale cumulée liée, et peut être généré pendant une période comptable ultérieure. Par exemple, dans certaines juridictions, une entité peut comptabiliser une charge pour la consommation des services de membres du personnel reçus en contrepartie de l’attribution d’options sur action, selon la norme IFRS 2 Paiement fondé sur des actions et ne pas bénéficier de la déduction fiscale avant que les options soient exercées, la déduction fiscale étant évaluée sur la base du prix de l’action de l’entité à la date de la période.

68B Comme pour les frais de recherche abordés aux paragraphes 9 et 26b) de la présente norme, la différence entre la base taxable des services des membres du personnel reçus jusqu’au jour considéré (montant admis en déduction par les administrations fiscales au titre des périodes ultérieures), et leur valeur comptable, égale à zéro, est une différence temporelle déductible dont résulte un actif d’impôt différé. Si le montant autorisé par les autorités fiscales en déduction dans les périodes futures n’est pas connu à la fin de la période, il sera estimé d’après les informations disponibles à la fin de la période. Par exemple, si le montant autorisé par les autorités fiscales au titre de déduction pour les périodes ultérieures dépend du prix de l’action de l’entité à une date ultérieure, l’évaluation de la différence temporelle déductible doit être fondée sur le prix des actions de l’entité à la fin de la période.

68C Comme indiqué au paragraphe 68A, le montant de la déduction fiscale (ou de la déduction fiscale future estimée, évaluée selon le paragraphe 68B) peut différer de la charge salariale cumulée correspondante. Le paragraphe 58 de la norme impose de comptabiliser l’impôt exigible et différé en produits ou en charges et de l’inclure dans le résultat net de la période, sauf dans la mesure où l’impôt résulte (a) d’une transaction ou d’un événement comptabilisé hors résultat net, au cours de la même période ou d’une période différente, ou (b) d’un regroupement d’entreprises (autre que l’acquisition, par une entité d’investissement, d’une filiale qui doit être évaluée à la juste valeur par le biais du résultat net). Si le montant de la déduction fiscale (ou de la déduction fiscale future estimée) dépasse le montant de la charge salariale cumulée liée, cela indique que la déduction fiscale est liée non seulement à une charge salariale, mais également à un élément de capitaux propres. Dans cette situation, l’excédent de l’impôt exigible ou différé associé doit être directement comptabilisé en capitaux propres.

69 [Supprimé]

70 [Supprimé]

88A L’entité doit indiquer qu’elle a appliqué l’exception concernant la comptabilisation des actifs et passifs d’impôt différé rattachés aux impôts sur le résultat découlant des règles du Pilier 2 ainsi que la communication d’informations à leur sujet (voir paragraphe 4A).

88B L’entité doit fournir séparément les informations concernant la charge (le produit) d’impôt exigible découlant des règles du Pilier 2.

88C Si une loi Pilier 2 a été adoptée ou quasi adoptée, mais qu’elle n’est pas encore entrée en vigueur, l’entité doit fournir les informations connues ou pouvant raisonnablement être estimées qui aideraient les utilisateurs des états financiers à comprendre l’exposition de l’entité à l’impôt sur le résultat découlant de cette loi.

88D Pour satisfaire à l’objectif énoncé au paragraphe 88C, l’entité doit fournir des informations qualitatives et quantitatives sur son exposition à l’impôt sur le résultat découlant d’une loi Pilier 2 à la fin de la période de reporting. Ces informations n’ont pas à refléter toutes les dispositions particulières de la loi Pilier 2 et elles peuvent être présentées sous la forme d’une fourchette indicative. Dans la mesure où les informations ne sont pas connues ou ne peuvent raisonnablement être estimées, l’entité doit indiquer ce fait et fournir des informations sur l’état d’avancement de l’évaluation de son exposition.