1 La présente norme s’applique à la comptabilisation et à l’information à fournir sur les subventions publiques ainsi qu’à l’information à fournir sur les autres formes d’aide publique.

2 La présente norme ne traite pas :

a) des problèmes particuliers survenant lors de la comptabilisation des subventions publiques dans les états financiers qui reflètent les effets des variations de prix ou dans toute information supplémentaire de nature similaire ;

b) de l’aide publique fournie à une entité sous forme d’avantages qui sont octroyés lors de la détermination du bénéfice imposable ou de la perte fiscale, ou qui sont déterminés ou limités sur la base du passif d’impôt sur le résultat, tels que les exonérations fiscales, les crédits d’impôt pour investissement, les amortissements accélérés et les taux réduits d’impôt sur le résultat ;

c) de la participation de l’État dans la propriété de l’entité ;

d) des subventions publiques traitées dans IAS 41 Agriculture.

3 Dans la présente norme, les termes suivants ont la signification indiquée ci-après :

L’ État désigne l’État, les organismes publics et tout autre organisme public similaire local, national ou international.

L’ aide publique est une mesure prise par l’État destinée à fournir un avantage économique spécifique à une entité ou à une catégorie d’entités répondant à certains critères. L’aide publique, dans le cadre de la présente norme, n’inclut pas les avantages fournis uniquement indirectement au moyen de mesures affectant les conditions générales de l’activité économique telles que la mise à disposition d’infrastructures dans des zones en développement ou l’imposition de contraintes commerciales à des concurrents.

Les subventions publiques sont des aides publiques prenant la forme de transferts de ressources à une entité, en échange du fait que celle-ci s’est conformée ou se conformera à certaines conditions liées à ses activités opérationnelles. Elles excluent les formes d’aide publique dont la valeur ne peut pas être raisonnablement déterminée et les transactions avec l’État qui ne peuvent pas être distinguées des transactions commerciales habituelles de l’entité (voir aussi SIC 10 Aide publique - Absence de relation spécifique avec des activités opérationnelles) .

Les subventions liées à des actifs sont des subventions publiques dont la condition principale est qu’une entité répondant aux conditions d’obtention doit acheter, construire ou acquérir par tout autre moyen des actifs à long terme. Des conditions accessoires peuvent aussi être prévues pour restreindre le type ou l’implantation géographique des actifs ou les périodes pendant lesquelles ils doivent être achetés ou détenus.

Les subventions liées au résultat sont des subventions publiques autres que les subventions liées à des actifs.

Les prêts non remboursables sous conditions sont des prêts pour lesquels le prêteur s’engage à renoncer au remboursement sous certaines conditions prescrites.

La juste valeur est le prix qui serait reçu pour la vente d’un actif ou payé pour le transfert d’un passif lors d’une transaction normale entre des participants de marché à la date d’évaluation (voir IFRS 13 Évaluation de la juste valeur ).

4 L’aide publique prend des formes diverses variant à la fois selon la nature de l’aide apportée et selon les conditions qui y sont généralement attachées. Le but de l’aide peut être d’encourager une entité à entreprendre certaines actions qu’elle n’aurait normalement pas entreprises si cette aide n’avait pas été fournie.

5 L’obtention d’une aide publique par une entité peut être importante pour la préparation des états financiers pour deux raisons. Premièrement, si des ressources ont été transférées, une méthode appropriée de comptabilisation du transfert doit être trouvée. Deuxièmement, il est souhaitable de fournir une indication sur l’étendue de l’aide dont a bénéficié l’entité pendant la période. Ceci facilite la comparaison des états financiers d’une entité avec ceux des périodes précédentes et avec ceux d’autres entités.

6 Les subventions publiques sont parfois connues sous d’autres noms tels qu’allocations, concours ou primes.

7 Les subventions publiques, y compris les subventions non monétaires évaluées à la juste valeur, ne doivent pas être comptabilisées tant qu’il n’existe pas une assurance raisonnable que :

a) l’entité se conformera aux conditions attachées aux subventions ; et

b) les subventions seront reçues.

8 Une subvention publique ne doit pas être comptabilisée tant qu’il n’existe pas une assurance raisonnable que l’entité pourra se conformer aux conditions attachées aux subventions et que la subvention sera reçue. L’obtention d’une subvention ne fournit pas en elle-même une indication permettant de conclure que les conditions attachées à la subvention ont été ou seront remplies.

9 La façon dont une subvention est reçue n’a pas d’influence sur la méthode comptable qu’il convient d’adopter pour cette subvention. En conséquence, une subvention est comptabilisée de la même façon, qu’elle soit reçue en trésorerie ou en tant que réduction d’un passif vis-à-vis de l’État.

10 Un prêt non remboursable sous conditions de l’État est traité comme une subvention publique s’il existe une assurance raisonnable que l’entité remplira les conditions relatives à la dispense de remboursement du prêt.

10A [non applicable dès l’application d’IFRS 9] Le bénéfice d’un emprunt public à un taux d’intérêt inférieur à celui du marché est traité comme une subvention publique. L’emprunt doit être comptabilisé et évalué conformément à IAS 39 Instruments financiers : comptabilisation et évaluation. Le bénéfice du taux d’intérêt inférieur à celui du marché doit être évalué en tant que différence entre la valeur comptable initiale de l’emprunt déterminée selon IAS 39 et les produits perçus. Le bénéfice est comptabilisé selon la présente norme. L’entité doit étudier les conditions et les obligations qui ont été ou doivent être respectées lors de l’identification des coûts que le bénéfice de l’emprunt est destiné à compenser.

10A [applicable en même temps qu’IFRS 9] L'avantage tiré d'un prêt public à un taux d'intérêt inférieur à celui du marché est traité comme une subvention publique. Le prêt doit être comptabilisé et évalué conformément à IFRS 9 Instruments financiers. La valeur de l'avantage conféré par un taux d'intérêt inférieur à celui du marché doit être égale à la différence entre la valeur comptable initiale du prêt déterminée selon IFRS 9 et le produit perçu. L'avantage est comptabilisé selon la présente norme. L'entité doit étudier les conditions et les obligations qui ont été ou doivent être respectées lors de l'identification des coûts que l'avantage tiré du prêt est destiné à compenser.

11 Une fois qu’une subvention publique est comptabilisée, tout actif ou passif éventuel lié est traité selon IAS 37 Provisions, passifs éventuels et actifs éventuels.

12 Les subventions publiques doivent être comptabilisées en résultat sur une base systématique sur les périodes au titre desquelles l’entité comptabilise en charges les coûts liés que les subventions sont censées compenser.

13 Il existe deux approches générales de comptabilisation des subventions publiques : l’approche par le bilan, selon laquelle la subvention est comptabilisée en dehors du résultat, et l’approche par le résultat, selon laquelle la subvention est comptabilisée en résultat sur une ou plusieurs périodes.

14 Les partisans de l’approche par le bilan avancent les arguments suivants :

a) les subventions publiques représentent un moyen de financement et doivent être traitées comme tel dans l’état de situation financière plutôt que comptabilisées en résultat pour compenser les éléments de charges qu’elles financent. Puisqu’aucun remboursement n’est attendu, ces subventions devraient être comptabilisées en dehors du résultat ;

b) il est inapproprié de comptabiliser les subventions publiques en résultat, puisqu’elles ne sont pas acquises, mais représentent une incitation accordée par un gouvernement, sans coûts liés.

15 Les arguments en faveur de l’approche par le résultat sont les suivants :

a) puisque les subventions publiques sont des entrées provenant d’une autre source que les actionnaires, elles ne devraient pas être comptabilisées directement en capitaux propres, mais devraient être comptabilisées en résultat dans les périodes appropriées ;

b) les subventions publiques sont rarement données à titre gratuit. L’entité en bénéficie en se conformant à leurs conditions et en respectant les obligations prévues. Pour cette raison, elles devraient être comptabilisées en résultat sur les périodes au titre desquelles l’entité comptabilise en charges les coûts liés que les subventions sont censées compenser ;

c) puisque l’impôt sur le résultat et les autres impôts sont des charges, il est logique de traiter également les subventions publiques en résultat, car elles sont une extension des politiques fiscales.

16 Dans l’approche par le résultat, le principe fondamental est de comptabiliser les subventions publiques en résultat sur une base systématique sur les périodes au titre desquelles l’entité comptabilise en charges les coûts liés que les subventions sont censées compenser. La comptabilisation des subventions publiques dans le compte du résultat sur la base de l’encaissement n’est pas en accord avec le principe de la comptabilité d’engagement (voir IAS 1 Présentation des états financiers), et cette comptabilisation serait acceptable seulement s’il n’existait pas de base pour répartir la subvention sur d’autres périodes que celle au cours de laquelle la subvention a été reçue.

17 Dans la plupart des cas, les périodes au cours desquelles une entité comptabilise les coûts ou charges liés à une subvention publique peuvent être déterminés aisément. Par conséquent, les subventions octroyées pour couvrir des charges spécifiques sont comptabilisées en résultat sur la même période que celle des charges liées. De la même façon, les subventions relatives à des actifs amortissables sont généralement comptabilisées en résultat sur les périodes où sont comptabilisés les amortissements de ces actifs et proportionnellement à ces amortissements.

18 Les subventions relatives à des actifs non amortissables peuvent également nécessiter de remplir certaines obligations et sont alors comptabilisées en résultat sur les périodes qui supportent le coût pour satisfaire à ces obligations. Par exemple, l’octroi d’un terrain peut être conditionné à la construction d’un immeuble sur le site et il peut être approprié de comptabiliser la subvention liée au terrain en résultat sur la durée de vie de l’immeuble.

19 Les subventions sont parfois obtenues dans le cadre d’un ensemble d’aides financières ou fiscales auquel est attaché un certain nombre de conditions. Dans ce cas, une attention doit être portée à l’identification des conditions générant les coûts et charges qui déterminent les périodes bénéficiaires de la subvention. Il peut être approprié de répartir une partie de la subvention selon une méthode et l’autre partie selon une méthode différente.

20 Une subvention publique à recevoir qui prend le caractère d’une créance soit en compensation de charges ou de pertes déjà encourues, soit pour apporter un soutien financier immédiat à l’entité sans coûts futurs liés, doit être comptabilisée en résultat de la période au cours de laquelle la créance devient acquise.

21 Dans certaines circonstances, une subvention publique peut être accordée dans le but d’apporter un soutien financier immédiat à une entité, plutôt qu’une incitation à engager des dépenses spécifiques. De telles subventions peuvent être réservées à une entité particulière et ne pas être disponibles pour une catégorie entière de bénéficiaires. Ces circonstances peuvent justifier la comptabilisation d’une subvention dans le résultat de la période au cours de laquelle l’entité répond aux conditions d’octroi de la subvention, avec fourniture d’une information pour s’assurer que son effet est clairement compris.

22 Une subvention publique peut devenir une créance pour une entité en tant que compensation de charges ou de pertes encourues au cours d’une période antérieure. Une telle subvention est comptabilisée dans le résultat de la période au cours de laquelle elle devient à recevoir, avec fourniture d’une information pour s’assurer que son effet est clairement compris.

34 Sont exclues de la définition des subventions publiques du paragraphe 3 certaines formes d’aide publique qui ne peuvent pas être raisonnablement évaluées et des transactions avec l’État qui ne peuvent être distinguées des transactions commerciales habituelles de l’entité.

35 Des exemples d’aides qui ne peuvent pas être raisonnablement évaluées sont les conseils techniques ou commerciaux gratuits et les garanties données. Un exemple d’aide qui ne peut pas être distinguée des transactions commerciales habituelles de l’entité est une politique d’achat de l’État qui génère une partie des ventes de l’entité. L’existence d’un avantage peut ne faire aucun doute, mais toute tentative de distinction entre les activités commerciales et l’aide publique peut bien n’être qu’arbitraire.

36 L’importance de l’avantage dans les exemples ci-dessus peut être telle qu’il peut être nécessaire de fournir des informations sur la nature, l’étendue et la durée de l’aide afin que les états financiers ne soient pas trompeurs.

37 [Supprimé]

38 Dans la présente norme, l’aide publique ne comprend pas la mise à disposition d’infrastructures, grâce à une amélioration du réseau général de transport et du réseau de communication, ni la fourniture de meilleures installations telles que des systèmes d’irrigation ou de rétention d’eau qui sont disponibles sur une base permanente non quantifiable pour le bénéfice de toute une communauté locale.

39 Les informations suivantes doivent être fournies :

a) la méthode comptable adoptée pour les subventions publiques, y compris les méthodes de présentation adoptées dans les états financiers ;

b) la nature et l’étendue des subventions publiques comptabilisées dans les états financiers et une indication des autres formes d’aide publique dont l’entité a directement bénéficié ; et

c) les conditions non remplies et toute autre éventualité relative à de l’aide publique qui a été comptabilisée.

40 Une entité qui applique la présente norme pour la première fois doit :

a) se conformer aux dispositions relatives aux informations à fournir lorsque cela est approprié ; et

b) soit :

41 La présente norme entre en vigueur pour les états financiers des périodes ouvertes à compter du 1^er janvier 1984.

42 IAS 1 (révisée en 2007) a modifié la terminologie utilisée dans les IFRS. Elle a également modifié le paragraphe 29A. L’entité doit appliquer ces amendements pour les périodes annuelles ouvertes à compter du 1^er janvier 2009. Si l’entité applique IAS 1 (révisée en 2007) au titre d’une période antérieure, les amendements doivent être appliqués à cette période antérieure.

43 Le paragraphe 37 a été supprimé et le paragraphe 10A ajouté par les Améliorations des IFRS publiées en mai 2008. Une entité doit appliquer ces amendements à titre prospectif aux emprunts publics perçus au cours des périodes ouvertes à compter du 1^er janvier 2009. Une application anticipée est autorisée. Si une entité applique lesdits amendements à une période antérieure à cette date, elle doit l’indiquer.

45 La publication d’IFRS 13, en mai 2011, a donné lieu à la modification de la définition de la juste valeur au paragraphe 3. L’entité qui applique IFRS 13 doit appliquer cet amendement.

46 Présentation des autres éléments du résultat global (Modification d’IAS 1), publié en juin 2011, a entraîné la modification du paragraphe 29 et la suppression du paragraphe 29A. L’entité doit appliquer ces amendements lorsqu’elle applique IAS 1 modifiée en juin 2011.

48 La publication d'IFRS 9, en juillet 2014, a donné lieu à la modification du paragraphe 10A et à la suppression des paragraphes 44 et 47. L'entité qui applique IFRS 9 doit appliquer ces modifications.